La contabilidad pública local ha experimentado un gran cambio en las dos últimas décadas, tras la revolución que supuso la introducción de la partida doble en el ámbito local a raíz de su primera adaptación en 1990 al Plan General de Contabilidad Pública. La crisis económica sufrida en nuestro país ha dado lugar a que los legisladores se planteen nuevos objetivos como la transparencia o la mejora en la gestión de los recursos públicos y, para ello, como uno de los pilares básicos, han querido dotar a las administraciones públicas y, por ende, a la Administración Local, de nuevos instrumentos de gestión que faciliten la consecución de dichos objetivos, siendo la Contabilidad Analítica una herramienta esencial para alcanzarlos.
Prueba de lo anterior, la Ley 19/2013, de 9 de diciembre, de transparencia, acceso a la información y buen gobierno, incluye como uno de los principios generales de su actuación, en su artículo 26.2.1º, que los gestores “actuarán con transparencia en la gestión de los asuntos públicos, de acuerdo con los principios de eficacia, economía y eficiencia y con el objetivo de satisfacer el interés general”.
Para propiciar la aplicación de dichos principios se requiere la determinación del coste de las prestaciones y de los indicadores de eficacia, economía y eficiencia, con una metodología rigurosa que proporcione la información económica con el detalle suficiente y con un tiempo de respuesta adecuado que garantice su claridad y relevancia. Para ello, se hace imprescindible la utilización de herramientas contables como la contabilidad analítica.
La preocupación de los legisladores respecto a la necesidad de conocer el coste de las prestaciones en el ámbito local viene de lejos, como lo demuestra el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL) que, en su artículo 211, nos dice que las Memorias que acompañan a la Cuenta General en los municipios de más de 50.000 habitantes y demás entidades locales de ámbito superior son “a) Una memoria justificativa del coste y rendimiento de los servicios públicos y b) Una memoria demostrativa del grado en que se hayan cumplido los objetivos programados con indicación de los previstos y alcanzados, con su coste”.
Sin embargo, ha sido mediante la última Instrucción del modelo normal de contabilidad local aprobada por Orden HAP/1781/2013, de 20 de septiembre, como se ha hecho patente la obligatoriedad del cálculo de coste de las prestaciones, al contemplarse en el apartado tercero de la Regla 48 “Documentación complementaria” idéntico texto del aludido artículo 211 del TRLRHL.
La intención clara de la IGAE ha sido considerar obligatoria la contabilidad analítica para la Administración Local, con las limitaciones de ámbito antes señaladas, como se aprecia en la referida Orden HAP/1781/2013, al incluir también esta información en las Cuentas Anuales que, como se sabe, es una parte de obligado cumplimiento.
En concreto, en el apartado 11 de las “Normas de elaboración de las cuentas anuales”, destinado a la Memoria, se hace referencia en el epígrafe f) a la información contenida en las notas 26 “Información sobre el coste de las actividades” y 27 “Indicadores de gestión”, indicándose expresamente que “se elaborará, al menos, para los servicios y actividades que se financien con tasas o precios públicos”. Cabe resaltar que para la determinación del coste completo de las actividades con ingresos de tasas y precios públicos, es imprescindible el cálculo de otras actividades de apoyo, como las auxiliares y administrativas, cuyos costes se conducirán en el proceso de cálculo hacia las actividades finalistas.
No obstante, hemos de resaltar que, aunque la ICAL aprobada en 2013 tiene su entrada en vigor en el año 2015, en la Disposición Transitoria Tercera de la referida Orden HAP/1781/2013 se establece el inicio de la obligatoriedad de inclusión de dichas notas en la Memoria para las cuentas anuales del ejercicio 2017, a presentar en la Cuenta General que se forme por la Intervención antes del 1 de junio de 2018, a fin de facilitar un plazo de tiempo razonable para la implantación de una adecuada contabilidad analítica por parte de las entidades obligadas a aplicar la Instrucción del modelo normal de contabilidad local. En concreto, señala que se “excepciona la obligación de incluir en las cuentas anuales de los ejercicios 2015 y 2016 la información sobre el coste de las actividades y los indicadores de gestión”.
Por lo que se refiere a la metodología de cálculo del coste de las actividades, en el epígrafe f) de las normas para la elaboración de la Memoria se señala que su determinación se llevará a cabo tomando como base la metodología incluida en las siguientes publicaciones:
• “Principios Generales sobre Contabilidad Analítica de las Administraciones Públicas” (IGAE 2004)
• “Los Indicadores de Gestión en el ámbito del Sector Público” (IGAE 2007)
• Resolución de 28 de julio de 2011, de la Intervención General de la Administración del Estado, por la que se regulan los criterios para la elaboración de la información sobre los costes de actividades e indicadores de gestión a incluir en la memoria de las cuentas anuales del Plan General de Contabilidad Pública.
Todo lo anterior se refuerza con el contenido del artículo 24.2 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, que se refiere a la cuantía o importe de la tasa, obligándose a la determinación del coste del servicio prestado, desagregando los costes directos e indirectos. Además, como se ha dicho antes, dicho coste se tendrá que determinar mediante la aplicación de la metodología de la IGAE, propuesta en la Resolución de 28 de julio de 2011.
También, en el artículo 25 del mismo, se indica explícitamente que, para cualquier modificación o creación de una tasa, será obligado acompañar el expediente de un informe técnico‐ económico en el que se realice una previsión del coste de los servicios prestados en compensación a la tasa ingresada. Lo anterior ha sido ratificado por numerosa jurisprudencia y, como es lógico, para su seguimiento será necesario que dicha previsión se lleve a cabo utilizando idéntica metodología a la usada en el cálculo del coste real de la prestación, como única posibilidad para su seguimiento y control.
Asimismo, en lo referente a precios públicos, el artículo 44.1 del citado Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales señala que “el importe de los precios públicos deberá cubrir como mínimo el coste del servicio prestado o de la actividad realizada”.
Por otra parte, aunque han existido discusiones sobre si era necesario, o no, aportar un informe económico‐financiero para la aprobación y modificación de los precios públicos, dado que en la Ley no se refiere expresamente a esta cuestión, el Tribunal Supremo no deja lugar a la duda y considera explícitamente que la existencia de este estudio (Memoria técnica‐económica) resulta imprescindible también para su aprobación y modificación, con el fin de comprobar de que su importe alcanza la cuantía mínima que debe considerarse como precio público.
Concluimos estos párrafos, resaltando que la Contabilidad Analítica Local debe superar el compromiso de cumplimiento de la legalidad como único objetivo pues, siendo éste imprescindible, debe transcender para situar como fin último la explotación de los datos que se obtienen de la misma y permitir su utilización desde otras perspectivas o ejes analíticos complementarios dirigidos a adentrarse en el camino de lo que se conoce como Inteligencia Institucional, indispensable en el marco de la “Nueva Gestión Pública”. Así, los principios de eficiencia, eficacia y economía en la gestión de los recursos públicos locales para la producción de prestaciones no serán mera retórica sino guía verdadera de las actuaciones de los servidores públicos locales y respuesta a las exigencias ciudadanas sobre la transparencia de la gestión de los recursos públicos.
DANIEL CARRASCO DÍAZ. Catedrático de Contabilidad Pública de la Universidad de Málaga Socio Fundador de SIIG SL (Spin‐Off de la Universidad de Málaga)
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